平成１９年の税理試験の法人税で面白い出題がありました。
期中に減資を行い、その全額を配当しているという前提での出題です。
期中に資本金を減らして、その他資本剰余金（資本金減少差益）にする。
その全額を期中に配当する。
そんな前提の出題でした。
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期中に減資を行い、その全額を配当しているという前提での出題です。
期中に資本金を減らして、その他資本剰余金（資本金減少差益）にする。
その全額を期中に配当する。
そんな前提の出題でした。
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簿記と財表の話
配当可能額はない。
そう結論づける過程で会社法や会社計算規則（やその解説の本）をずいぶん読みました。
会社法や会社計算規則がどう考えているか。
そんな視点で会社法や会社計算規則を眺めていると会社法は、分配規制で以前よりもアメリカの制度を参考にしているように思えます。
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そう結論づける過程で会社法や会社計算規則（やその解説の本）をずいぶん読みました。
会社法や会社計算規則がどう考えているか。
そんな視点で会社法や会社計算規則を眺めていると会社法は、分配規制で以前よりもアメリカの制度を参考にしているように思えます。
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会社法は、株主資本の資本金、準備金、剰余金の区分けに厳格です。
でも、準備金や剰余金の中身（資本か、利益か）にはさほど関心をもっていないようです。
事情がちょっと変わる感じなのが会社計算規則です。
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でも、準備金や剰余金の中身（資本か、利益か）にはさほど関心をもっていないようです。
事情がちょっと変わる感じなのが会社計算規則です。
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企業会計原則の一般原則の第三原則は、資本と利益の区別を要求する原則です。
前段で資本取引と損益取引の区別を要求しています。
後段の意味の解釈は、わかれるようです。
伝統的に考えられていたのは、もとで（払込資本）ともうけ（留保利益）の区別です。
しかし、第三原則の後段をめぐっては、もう一つの考え方があります。
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前段で資本取引と損益取引の区別を要求しています。
後段の意味の解釈は、わかれるようです。
伝統的に考えられていたのは、もとで（払込資本）ともうけ（留保利益）の区別です。
しかし、第三原則の後段をめぐっては、もう一つの考え方があります。
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配当可能額なんてないんだよ企画。
いよいよ本題です（←マジ？）。
資本と利益の区別に関しては議論があります。
今回はもしかするとこの議論が間接的に間違いを誘発する原因になったかもしれません。
いや、私の中で間違いと言い切れなかった原因はここにありました。
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いよいよ本題です（←マジ？）。
資本と利益の区別に関しては議論があります。
今回はもしかするとこの議論が間接的に間違いを誘発する原因になったかもしれません。
いや、私の中で間違いと言い切れなかった原因はここにありました。
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私の裏（？）の専門である税法は年々条文の量が増えていきます。
会計基準の量も増えました。
会社法はどうでしょうか？
税法や会計基準ほどではないでしょうが、特に会社計算規則がお世辞にも読みやすい長さとはいえないように思います。
配当可能額に関する誤った記述が広まった理由のひとつに会社法と会社計算規則が長い（←失礼）ことがあったかもしれません。
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会計基準の量も増えました。
会社法はどうでしょうか？
税法や会計基準ほどではないでしょうが、特に会社計算規則がお世辞にも読みやすい長さとはいえないように思います。
配当可能額に関する誤った記述が広まった理由のひとつに会社法と会社計算規則が長い（←失礼）ことがあったかもしれません。
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分配可能額と区別された配当可能額はありません。
しかし、あるとの記述は明らかに増えています。
なぜそのような間違えた記述が増えてしまったのでしょうか。
その原因の一つに「会社法は変わっていない」という誤った認識や印象があるのではないかと感じます。
会社法は、変わっています。
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しかし、あるとの記述は明らかに増えています。
なぜそのような間違えた記述が増えてしまったのでしょうか。
その原因の一つに「会社法は変わっていない」という誤った認識や印象があるのではないかと感じます。
会社法は、変わっています。
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分配可能額を超える配当は、「違法配当」と呼ばれます。
違法配当については、有効説と無効説の対立があるようです。
これは純然たる会社法の問題といってよいでしょう。
違法配当とは別に取締役は、分配可能額の範囲内で配当を行っても責任を負う場合があります。
それが「欠損てん補責任」です。
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違法配当については、有効説と無効説の対立があるようです。
これは純然たる会社法の問題といってよいでしょう。
違法配当とは別に取締役は、分配可能額の範囲内で配当を行っても責任を負う場合があります。
それが「欠損てん補責任」です。
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配当可能額はないんだよ企画。
これはちょっとわき道の話です。
でも、言葉に敏感な方は、この面から追いかけてみるとおもしろいです。
旧商法時代は、利益準備金の「積立て」でした。
会社法（445条４項）では、準備金の「計上」です。
会社法での「積立て」と「計上」の使い分けを考えてみました。
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これはちょっとわき道の話です。
でも、言葉に敏感な方は、この面から追いかけてみるとおもしろいです。
旧商法時代は、利益準備金の「積立て」でした。
会社法（445条４項）では、準備金の「計上」です。
会社法での「積立て」と「計上」の使い分けを考えてみました。
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配当可能額があるとする記述の多くが陥っているであろう誤り。
それが、「分配可能額」と「剰余金の額」との混同ではないでしょうか。
混同がいいすぎなら違いを明確に意識していない。
そういっていいでしょう。
そのことが結果としての誤りにつながっているようです。
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それが、「分配可能額」と「剰余金の額」との混同ではないでしょうか。
混同がいいすぎなら違いを明確に意識していない。
そういっていいでしょう。
そのことが結果としての誤りにつながっているようです。
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分配可能額以外の「いわゆる配当可能額」はありません。
あるとする記述は、ただのミスです。
しかし、なぜあるとの記述が多いのか。
検証企画第２弾。
詳しい根拠等は、トップページの記事をご覧ください。
その他の記事も含めた記事の一覧は次の記事をどうぞ。
・「会社法であそぼ」がうらやましい
配当可能額が分配可能額と別個に存在しない理由。
それは、「会社法で規定していないから」です。
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あるとする記述は、ただのミスです。
しかし、なぜあるとの記述が多いのか。
検証企画第２弾。
詳しい根拠等は、トップページの記事をご覧ください。
その他の記事も含めた記事の一覧は次の記事をどうぞ。
・「会社法であそぼ」がうらやましい
配当可能額が分配可能額と別個に存在しない理由。
それは、「会社法で規定していないから」です。
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会計関連の書籍では、会社法における分配可能額とは別に配当ができない金額があるとの記述が多くなっています。
しかし、それは誤りだという指摘をしつこくしています（「会社法であそぼがうらやましい」参照）。
自分でもしつこいと思いますが、私はしつこいです。
ええ、どうせしつこいですよ（←何か変わってますが）。
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しかし、それは誤りだという指摘をしつこくしています（「会社法であそぼがうらやましい」参照）。
自分でもしつこいと思いますが、私はしつこいです。
ええ、どうせしつこいですよ（←何か変わってますが）。
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今回は、会社法と企業会計といえばこの方、弥永真生先生の著作からのご紹介です。
弥永先生は、研究者でありながら、司法試験、公認会計士試験、不動産鑑定士試験（いずれも二次）に合格していらっしゃいます（すごすぎ）。
弥永先生には、「リーガルマインド会社法」という著作がありますが、こちらには配当可能額に関する記述はありません。
ご紹介するのは、「コンメンタール会社計算規則・改正商法施行規則」です。
内容としてほしい所は、その他資本剰余金の全額を配当した場合で、資本準備金の計上が要求されるときは、その分だけその他資本剰余金がマイナスになるという記述です。
繰越利益剰余金は、通常でもマイナスになります。
でも、その他資本剰余金はどうなの？という部分です。
結論的には、少なくとも期中は「アリ」です。
この後、自己株式基準12項の規定によりその負の値は繰越利益剰余金から控除される。
その他資本剰余金そのものの負の値を認めないことに関する若干の疑義が述べられています。
詳しくは同書２７６頁以後を参照ください。
これで決まりと思ってますが、まだダメですか。
これ以上、分配可能額以外に配当可能額が存在するとの記述はご遠慮いただくか、このブログにその理由を書いていただきますようよろしくお願い申し上げます。
弥永先生は、研究者でありながら、司法試験、公認会計士試験、不動産鑑定士試験（いずれも二次）に合格していらっしゃいます（すごすぎ）。
弥永先生には、「リーガルマインド会社法」という著作がありますが、こちらには配当可能額に関する記述はありません。
ご紹介するのは、「コンメンタール会社計算規則・改正商法施行規則」です。
剰余金の配当の場合において、会社が剰余金の配当にあたってその他資本剰余金から減ずべき額として定めた額が配当時のその他資本剰余金の額と一致するような場合であって、会社法445条４項および会社計算規則45条に基づいて準備金の計上が要求されるときには、45条および46条の規定の趣旨（資本剰余金と利益剰余金との峻別）に照らせば、資本準備金として計上すべき額だけその他資本剰余金の額が負となることもやむを得ないと考えられる（この場合には、資本剰余金全体としては負の額となるわけではない）。
内容としてほしい所は、その他資本剰余金の全額を配当した場合で、資本準備金の計上が要求されるときは、その分だけその他資本剰余金がマイナスになるという記述です。
繰越利益剰余金は、通常でもマイナスになります。
でも、その他資本剰余金はどうなの？という部分です。
結論的には、少なくとも期中は「アリ」です。
この後、自己株式基準12項の規定によりその負の値は繰越利益剰余金から控除される。
その他資本剰余金そのものの負の値を認めないことに関する若干の疑義が述べられています。
詳しくは同書２７６頁以後を参照ください。
これで決まりと思ってますが、まだダメですか。
これ以上、分配可能額以外に配当可能額が存在するとの記述はご遠慮いただくか、このブログにその理由を書いていただきますようよろしくお願い申し上げます。
以前に分配可能額以外の配当可能額は存在しないとの結論の記事を書きました。
・分配可能額と剰余金の配当（１）〜
ちなみに（８）と（９）部分は、本年の財務諸表論の第一問の（３）と（４）の問題意識と同一です。
その後、試験が近かったこともあって記事としては書いていませんでした。
まだ、会計系の試験としては会計士試験の論文試験がありますが、試験傾向からいってほとんど関係ないでしょう。
で、ちょっと復活です。
今回は、会社計算規則の解説書からの引用をご紹介します。
分配可能額全額の配当は、違法ではないとの記述です。
秋坂朝則著「設例と仕訳でわかる会社計算規則」税務研究会出版局 ３５５頁
このまま剰余金の配当限度額が分配可能額とは別に存在するという記述が広まるのは、どうしても納得がいきません。
というよりも、なぜ分配可能額と別に配当限度額が存在するのかまるでわかりません。
会社法と企業会計にお詳しい方のコメントをお待ちしております。
・配当可能額関連の記事一覧へ
・分配可能額と剰余金の配当（１）〜
ちなみに（８）と（９）部分は、本年の財務諸表論の第一問の（３）と（４）の問題意識と同一です。
その後、試験が近かったこともあって記事としては書いていませんでした。
まだ、会計系の試験としては会計士試験の論文試験がありますが、試験傾向からいってほとんど関係ないでしょう。
で、ちょっと復活です。
今回は、会社計算規則の解説書からの引用をご紹介します。
分配可能額全額の配当は、違法ではないとの記述です。
秋坂朝則著「設例と仕訳でわかる会社計算規則」税務研究会出版局 ３５５頁
平成17年（2005年）改正商法では、剰余金の配当をした際に準備金に計上しなければならない額を、分配可能額の計算において純資産の額から控除しなければならないと規定されていたが、会社計算規則は、分配可能額の算定において控除するものとはせずに、剰余金の配当した後の剰余金の額を算定する際に減ずるものとしている……。つまり、会社法においては、剰余金の配当時に準備金に計上しなければならない額を見越して分配可能額を算定する必要はなく、分配可能額の範囲内で剰余金の配当をした際に準備金を計上したことにより分配可能額がマイナスとなったとしても、その剰余金の配当は違法ではないことになる。（太字は私）
このまま剰余金の配当限度額が分配可能額とは別に存在するという記述が広まるのは、どうしても納得がいきません。
というよりも、なぜ分配可能額と別に配当限度額が存在するのかまるでわかりません。
会社法と企業会計にお詳しい方のコメントをお待ちしております。
・配当可能額関連の記事一覧へ
資本の語は実に様々な意味で用いられています。
ごく一般的には、資本とは、企業会計でいうなら「資産」と同じ意味で用いられる場合が多いかもしれません。
単に財産という意味と同義で資本という語が使用される場合も少なくありません。
これに対して、企業会計上、単に「資本」といった場合には、上記のような意味での財産を意味して使用される訳ではありません。
純資産ないしは純財産、つまり、「資産−負債」を指していることが多いといってよいでしょう。
このような意味での資本は、自己資本などとも呼ばれます。
また、自己資本に対して負債をとくに他人資本ということがあります。
また、この両者をあわせて総資本ということもります。
自己資本及び他人資本のいずれも具体的な運用形態としてではなく、資金の調達源泉という側面に着目しているといってよいでしょう。
簿記の勘定記録に則していうならば、借方（資産）ではなく、貸方（資本ないしは負債）項目として理解されているといえるでしょう。
企業会計上、きわめて重要な意味を持つのが、「もとで」としての「資本」です。
これ以外に商法（会社法）上の資本（資本金）があります。
以上を整理すると次のような感じになると思います。
（１）総資本……………資産又は負債＋資本
（２）他人資本…………負債
（３）自己資本…………資産−負債
（４）もとで……………資本金＋資本剰余金
（５）商法上の資本……資本金
このような資本概念の多義性が資本をわかりにくくしている原因の一つといってよいでしょう。
「資本」の語が、上記のいずれを指して使用されているのかに注意を払う必要があります。
この資本とは何かでは、主として（３）〜（５）の資本概念に着目したいと思います。
資本とは何か（３）へ
ごく一般的には、資本とは、企業会計でいうなら「資産」と同じ意味で用いられる場合が多いかもしれません。
単に財産という意味と同義で資本という語が使用される場合も少なくありません。
これに対して、企業会計上、単に「資本」といった場合には、上記のような意味での財産を意味して使用される訳ではありません。
純資産ないしは純財産、つまり、「資産−負債」を指していることが多いといってよいでしょう。
このような意味での資本は、自己資本などとも呼ばれます。
また、自己資本に対して負債をとくに他人資本ということがあります。
また、この両者をあわせて総資本ということもります。
自己資本及び他人資本のいずれも具体的な運用形態としてではなく、資金の調達源泉という側面に着目しているといってよいでしょう。
簿記の勘定記録に則していうならば、借方（資産）ではなく、貸方（資本ないしは負債）項目として理解されているといえるでしょう。
企業会計上、きわめて重要な意味を持つのが、「もとで」としての「資本」です。
これ以外に商法（会社法）上の資本（資本金）があります。
以上を整理すると次のような感じになると思います。
（１）総資本……………資産又は負債＋資本
（２）他人資本…………負債
（３）自己資本…………資産−負債
（４）もとで……………資本金＋資本剰余金
（５）商法上の資本……資本金
このような資本概念の多義性が資本をわかりにくくしている原因の一つといってよいでしょう。
「資本」の語が、上記のいずれを指して使用されているのかに注意を払う必要があります。
この資本とは何かでは、主として（３）〜（５）の資本概念に着目したいと思います。
資本とは何か（３）へ
企業会計上とてもわかりにくいのではないか？と思える概念の一つに「資本」があります。
資産と負債の差額が資本だといってしまえばそれまでなのかもしれません。
しかし、そもそも「差額です」と言われて、「はい、そうですか」とはなかなか言いにくいように思えます。
ただの差額なのですから。
わかりにくさの原因の一つは、資本そのものが極めて抽象的なことにあると思います。
資本といっても別に目に見える訳ではありません。
資産の多くは、現実に目に見えるものです。
目に見えないでも例えば貸付金などは、普段の生活等の延長で考えやすいとでしょう。
負債も資産ほどではないにせよ想定しやすいように思います。
しかし、資本は、目に見えず、また、私達の生活等から思い浮かべるも難しいです。
そして、きわめて多義的に資本という語が用いられることにも資本概念をみえにくくしている原因があるように思います。
特に、商法上の資本概念が、いわば別枠で存在していることがこれに輪をかけているといってよいでしょう。
そしてこの商法（会社法）上の資本に対する考え方は大きく変りつつあるようです。
資本とは何かというおおげさなタイトルをつけました。
しかし、私の力量では、企業会計上の資本とは何かについて、きちっとした答えを出すことはできそうにありません。
しかし、「資本とは何か」を考えることできっと何かの役に立つのではないかと思います（って、何かって何だ？）。
例によって多少（？）長丁場になると思いますが、お付き合いの程、よろしくお願いいたします。
資本とは何か（２）へ
資産と負債の差額が資本だといってしまえばそれまでなのかもしれません。
しかし、そもそも「差額です」と言われて、「はい、そうですか」とはなかなか言いにくいように思えます。
ただの差額なのですから。
わかりにくさの原因の一つは、資本そのものが極めて抽象的なことにあると思います。
資本といっても別に目に見える訳ではありません。
資産の多くは、現実に目に見えるものです。
目に見えないでも例えば貸付金などは、普段の生活等の延長で考えやすいとでしょう。
負債も資産ほどではないにせよ想定しやすいように思います。
しかし、資本は、目に見えず、また、私達の生活等から思い浮かべるも難しいです。
そして、きわめて多義的に資本という語が用いられることにも資本概念をみえにくくしている原因があるように思います。
特に、商法上の資本概念が、いわば別枠で存在していることがこれに輪をかけているといってよいでしょう。
そしてこの商法（会社法）上の資本に対する考え方は大きく変りつつあるようです。
資本とは何かというおおげさなタイトルをつけました。
しかし、私の力量では、企業会計上の資本とは何かについて、きちっとした答えを出すことはできそうにありません。
しかし、「資本とは何か」を考えることできっと何かの役に立つのではないかと思います（って、何かって何だ？）。
例によって多少（？）長丁場になると思いますが、お付き合いの程、よろしくお願いいたします。
資本とは何か（２）へ
有価証券のうち債券には、償却原価法の適用があります（取得差額が金利調整時）。
より具体的には、満期保有目的の債券とその他有価証券のうちの債券に適用の可能性があります。
簡単な例で考えてみましょう。
原価９５０ 額面１，０００ 期間５年（発行＋期首に取得）
（取得時）投資有価証券９５０ 現金預金９５０
（決算時）投資有価証券１０ 有価証券利息１０
９５０＋１０＝９６０が、償却原価です。
振戻処理は、時価を原価に戻すための処理ですから、翌期首の処理は必要ありません。
その他有価証券に償却原価法を適用した場合の取り扱いについてもみておきましょう。
償却原価を通常の原価と同様に考えればよいでしょう。
原価９５０ 額面１，０００ 時価９５０ 期間５年（発行＋期首に取得）
【全部純資産直入法】
（決算）
投資有価証券１０ 有価証券利息１０
その他有価証券評価差額金６ 投資有価証券１０
繰延税金資産 ４
（翌期首）
投資有価証券１０ その他有価証券評価差額金６
繰延税金資産 ４
【部分純資産直入法】
（決算）
投資有価証券１０ 有価証券利息１０
投資有価証券評価損益１０ 投資有価証券１０
繰延税金資産４ 法人税等調整額４
（翌期首）
投資有価証券１０ 投資有価証券評価損益１０
続・再振替仕訳とは何か（８）へ（未完）
より具体的には、満期保有目的の債券とその他有価証券のうちの債券に適用の可能性があります。
簡単な例で考えてみましょう。
原価９５０ 額面１，０００ 期間５年（発行＋期首に取得）
（取得時）投資有価証券９５０ 現金預金９５０
（決算時）投資有価証券１０ 有価証券利息１０
９５０＋１０＝９６０が、償却原価です。
振戻処理は、時価を原価に戻すための処理ですから、翌期首の処理は必要ありません。
その他有価証券に償却原価法を適用した場合の取り扱いについてもみておきましょう。
償却原価を通常の原価と同様に考えればよいでしょう。
原価９５０ 額面１，０００ 時価９５０ 期間５年（発行＋期首に取得）
【全部純資産直入法】
（決算）
投資有価証券１０ 有価証券利息１０
その他有価証券評価差額金６ 投資有価証券１０
繰延税金資産 ４
（翌期首）
投資有価証券１０ その他有価証券評価差額金６
繰延税金資産 ４
【部分純資産直入法】
（決算）
投資有価証券１０ 有価証券利息１０
投資有価証券評価損益１０ 投資有価証券１０
繰延税金資産４ 法人税等調整額４
（翌期首）
投資有価証券１０ 投資有価証券評価損益１０
続・再振替仕訳とは何か（８）へ（未完）
売買目的有価証券について、振戻処理という会計処理そのものは特に問題ありません。
決算時の逆仕訳を翌期首に行うだけです。
ここでは、その他有価証券について、考えてましょう。
その他有価証券の評価方法には、全部純資産直入法と部分純資産直入法があります。
全部純資産直入法を採用した場合は、決算時の逆仕訳を翌期首に行う必要があります。
これは洗替処理が、当初の原価に戻すために行われる以上、当然のことといってよいでしょう。
例：原価１００ 時価９０ 法定実効税率４０％
【全部純資産直入法】
（期末）
その他有価証券評価差額金６ 投資有価証券１０
繰延税金資産 ４
（翌期首）
投資有価証券１０ その他有価証券評価差額金６
繰延税金資産 ４
【部分純資産直入法】
（期末）
投資有価証券評価損益１０ 投資有価証券 １０
繰延税金資産 ４ 法人税等調整額 ４
（翌期首）
投資有価証券１０ 投資有価証券評価損益１０
全部純資産直入法を採用した場合に期末評価の逆仕訳を翌期首に行う必要はあります。
そうしないと投資有価証券の金額は、原価１００に戻らないからです。
しかし、期末の下段部分の仕訳、つまり、部分純資産直入法を採用した場合の税効果については、「翌期首」において逆仕訳を行う必要はありません。
他の税効果会計の適用がある項目と一緒に決算で行えばよいことになります。
続・再振替仕訳とは何か（７）へ
決算時の逆仕訳を翌期首に行うだけです。
ここでは、その他有価証券について、考えてましょう。
その他有価証券の評価方法には、全部純資産直入法と部分純資産直入法があります。
全部純資産直入法を採用した場合は、決算時の逆仕訳を翌期首に行う必要があります。
これは洗替処理が、当初の原価に戻すために行われる以上、当然のことといってよいでしょう。
例：原価１００ 時価９０ 法定実効税率４０％
【全部純資産直入法】
（期末）
その他有価証券評価差額金６ 投資有価証券１０
繰延税金資産 ４
（翌期首）
投資有価証券１０ その他有価証券評価差額金６
繰延税金資産 ４
【部分純資産直入法】
（期末）
投資有価証券評価損益１０ 投資有価証券 １０
繰延税金資産 ４ 法人税等調整額 ４
（翌期首）
投資有価証券１０ 投資有価証券評価損益１０
全部純資産直入法を採用した場合に期末評価の逆仕訳を翌期首に行う必要はあります。
そうしないと投資有価証券の金額は、原価１００に戻らないからです。
しかし、期末の下段部分の仕訳、つまり、部分純資産直入法を採用した場合の税効果については、「翌期首」において逆仕訳を行う必要はありません。
他の税効果会計の適用がある項目と一緒に決算で行えばよいことになります。
続・再振替仕訳とは何か（７）へ
再振替仕訳とはややニュアンスが異なりますが、翌期において、決算時の逆仕訳を行うケースが他にもあります。
期末の決算段階において有価証券について、時価評価を行った場合です。
有価証券について、決算時に時価評価を行った場合の翌期の処理には、切放方式と洗替方式とがありますが、この洗替方式をとった場合に、翌期首において、決算時の逆仕訳が行われることになります。
再振替仕訳と区別する意味で、振戻処理などと呼ばれることもあるようです。
有価証券は、その評価上、四種に区別されます。
会計基準のうえでは、売買目的有価証券が洗替方式と切放方式との選択、その他有価証券が洗替方式のみとなっています。
切放方式と洗替方式といった異なる処理方法については、会計学的な探求も必要でしょうが、ここでは、その処理に着目してみていきたいと思います。
まずはそのタイミングの話です。
もちろん、期首なのですが、考え方としては、その後の売却を考えれば、振戻しは、期首に行う必要があるでしょう。
原価１００ 時価９０の場合
（取得時）有価証券 １００ 現金預金 １００
（決算時）有価証券評価損益 １０ 有価証券 １０
（翌期首）有価証券 １０ 有価証券評価損益１０
仮に、この直後に時価９０で売却した場合には、次の処理を行うことになります。
現金預金 ９０ 有価証券１００
有価証券売却損１０
振戻処理を行わないとすれば、有価証券勘定は、貸方（マイナス）１０となってしまい、このような処理を考えると、振戻処理は、期首に行う必要があることがわかると思います。
続・再振替仕訳とは何か（６）へ
期末の決算段階において有価証券について、時価評価を行った場合です。
有価証券について、決算時に時価評価を行った場合の翌期の処理には、切放方式と洗替方式とがありますが、この洗替方式をとった場合に、翌期首において、決算時の逆仕訳が行われることになります。
再振替仕訳と区別する意味で、振戻処理などと呼ばれることもあるようです。
有価証券は、その評価上、四種に区別されます。
会計基準のうえでは、売買目的有価証券が洗替方式と切放方式との選択、その他有価証券が洗替方式のみとなっています。
切放方式と洗替方式といった異なる処理方法については、会計学的な探求も必要でしょうが、ここでは、その処理に着目してみていきたいと思います。
まずはそのタイミングの話です。
もちろん、期首なのですが、考え方としては、その後の売却を考えれば、振戻しは、期首に行う必要があるでしょう。
原価１００ 時価９０の場合
（取得時）有価証券 １００ 現金預金 １００
（決算時）有価証券評価損益 １０ 有価証券 １０
（翌期首）有価証券 １０ 有価証券評価損益１０
仮に、この直後に時価９０で売却した場合には、次の処理を行うことになります。
現金預金 ９０ 有価証券１００
有価証券売却損１０
振戻処理を行わないとすれば、有価証券勘定は、貸方（マイナス）１０となってしまい、このような処理を考えると、振戻処理は、期首に行う必要があることがわかると思います。
続・再振替仕訳とは何か（６）へ
一般的な簿記書では、「前払費用」等の処理科目は、経過勘定項目（注解５）に限定して使用される場合が多いようです。
ただし、実務指針では、経過勘定項目以外にも前払費用等の勘定科目を使用しています（為替予約、リースバックの場合）。
そもそも単に「前払費用」といった場合には、次の二つの意味で使われることがあります（（１）がほとんどですが）。
（１）経過勘定項目を意味する項目（狭義）
（２）単に将来費用となるべき項目（広義）
（２）のように極めて広い意味（支出・未費用）で前払費用といえば、資産のうちのいわゆる費用性資産は、すべて前払費用ということになります。
実務指針における前払費用等の処理科目の使用方法は、ちょうどこの中間になっているといってよいでしょうか。
このような使用方法が、学習上の混乱の一因になるという指摘はあるでしょう。
ただし、また別個の新たな勘定科目を登場させることを考えるとどちらがよいのかは、微妙かもしれません。
実務指針という公的な書き物の中で記述されていることに対する影響は少なくはないでしょう。
いずれにせよ、このように実務指針では、再振替仕訳を行うか否か、また、使用する勘定科目についても必ずしも一般的な簿記書（特に学習簿記・検定簿記）における使用方法とでは異なっています。
試験的な話をしておけば、このような状況の中、再振替仕訳の時期のみを対象とした出題はやや考えにくいのではないかと思います。
ただ、決算整理前の試算表に経過勘定科目が残っている場合の処理を問う等、その時期を巧みに回避したり、資料から再振替仕訳が行われていることがあきらかというような出題は充分考えられるところかもしれません。
続・再振替仕訳とは何か（５）へ
ただし、実務指針では、経過勘定項目以外にも前払費用等の勘定科目を使用しています（為替予約、リースバックの場合）。
そもそも単に「前払費用」といった場合には、次の二つの意味で使われることがあります（（１）がほとんどですが）。
（１）経過勘定項目を意味する項目（狭義）
（２）単に将来費用となるべき項目（広義）
（２）のように極めて広い意味（支出・未費用）で前払費用といえば、資産のうちのいわゆる費用性資産は、すべて前払費用ということになります。
実務指針における前払費用等の処理科目の使用方法は、ちょうどこの中間になっているといってよいでしょうか。
このような使用方法が、学習上の混乱の一因になるという指摘はあるでしょう。
ただし、また別個の新たな勘定科目を登場させることを考えるとどちらがよいのかは、微妙かもしれません。
実務指針という公的な書き物の中で記述されていることに対する影響は少なくはないでしょう。
いずれにせよ、このように実務指針では、再振替仕訳を行うか否か、また、使用する勘定科目についても必ずしも一般的な簿記書（特に学習簿記・検定簿記）における使用方法とでは異なっています。
試験的な話をしておけば、このような状況の中、再振替仕訳の時期のみを対象とした出題はやや考えにくいのではないかと思います。
ただ、決算整理前の試算表に経過勘定科目が残っている場合の処理を問う等、その時期を巧みに回避したり、資料から再振替仕訳が行われていることがあきらかというような出題は充分考えられるところかもしれません。
続・再振替仕訳とは何か（５）へ
これまで、決算整理時の翌期首における逆仕訳として、経過勘定項目、消耗品及び商品の処理をみてきました。
一般的な処理としては、経過勘定項目及び消耗品の処理は、翌期首に行われ、商品勘定の処理は、翌期末に行われます。
このように考えると再振替仕訳を翌期首に行う根拠、そして再振替仕訳を行う項目自体が、必ずしも一義的に明確とはいえない点に気付かされます。
そもそも再振替仕訳については、極めて明確にそのルールが定まっているとはいいにくい面もあるといってよいのかもしれません。
ある種の混乱の一因は、実務指針における会計処理にあるといえるかもしれません。
実務指針では、経過勘定項目について、再振替仕訳を行っていないのです。
実務指針は、公認会計士監査（財務諸表監査）の指針であり、細かい簿記的な処理が正確に行われているかは、その対象の埒外にあるといってよいでしょう。
つまり、結果さえ異ならなければ（財務諸表さえ異ならなければ）手順（再振替仕訳を行うか）には、こだわっていないようなのです。
さらに指摘されるのは、（長期）前払費用といった経過勘定項目を連想させる勘定科目を必ずしも企業会計原則にいう経過勘定項目以外に使用している点です。
より具体的には、為替予約の振当処理とリースバックの会計処理があげられます。
これらは、企業会計原則の注解５にいう経過勘定項目とはやや趣きを異にしています。
為替予約の振当処理の場合には、いわば「繰延換算差額」であり、リースバックの場合には「繰延売却損益」なのです。
いずれも注解５に規定する経過勘定項目とはいえませんし、支払時に費用処理し、決算時に資産に振替えるために生ずる項目でもありません。
一定の理由から当期の損益計算から除外された部分という点においては確かに経過勘定項目と同じですが、その意味は異なっているといってよいでしょう。
したがって、これらの項目について、再振替仕訳がそのものが出てくることありません。
続・再振替仕訳とは何か（４）へ
一般的な処理としては、経過勘定項目及び消耗品の処理は、翌期首に行われ、商品勘定の処理は、翌期末に行われます。
このように考えると再振替仕訳を翌期首に行う根拠、そして再振替仕訳を行う項目自体が、必ずしも一義的に明確とはいえない点に気付かされます。
そもそも再振替仕訳については、極めて明確にそのルールが定まっているとはいいにくい面もあるといってよいのかもしれません。
ある種の混乱の一因は、実務指針における会計処理にあるといえるかもしれません。
実務指針では、経過勘定項目について、再振替仕訳を行っていないのです。
実務指針は、公認会計士監査（財務諸表監査）の指針であり、細かい簿記的な処理が正確に行われているかは、その対象の埒外にあるといってよいでしょう。
つまり、結果さえ異ならなければ（財務諸表さえ異ならなければ）手順（再振替仕訳を行うか）には、こだわっていないようなのです。
さらに指摘されるのは、（長期）前払費用といった経過勘定項目を連想させる勘定科目を必ずしも企業会計原則にいう経過勘定項目以外に使用している点です。
より具体的には、為替予約の振当処理とリースバックの会計処理があげられます。
これらは、企業会計原則の注解５にいう経過勘定項目とはやや趣きを異にしています。
為替予約の振当処理の場合には、いわば「繰延換算差額」であり、リースバックの場合には「繰延売却損益」なのです。
いずれも注解５に規定する経過勘定項目とはいえませんし、支払時に費用処理し、決算時に資産に振替えるために生ずる項目でもありません。
一定の理由から当期の損益計算から除外された部分という点においては確かに経過勘定項目と同じですが、その意味は異なっているといってよいでしょう。
したがって、これらの項目について、再振替仕訳がそのものが出てくることありません。
続・再振替仕訳とは何か（４）へ
経過勘定項目や消耗品の例にみられるように翌期首における決算整理時の逆仕訳が行われるのは、支出が先行するケース（経過勘定項目でいえば前払費用）では、次のような仕訳の構造をもっているものということができると思います。
（支出時）費用××× ○○○×××
（決算時）資産××× 費 用×××
つまりは、支出時に費用処理し、決算時にその一部（未経過・未使用分）を資産に振替えるケースです。
また、この論理を突き詰めると、例えば、商品勘定の処理について三分割法をとった場合に行われる決算整理仕訳、
（１）仕 入××× 繰越商品××× ← 期首分
（２）繰越商品××× 仕 入××× ← 期末分
のうち、（１）（期首）分については、決算整理としてではなく、開始手続の段階で、行う必要があるということになるのかもしれません（このような処理は、もちろん、一般的ではありません）。
確かに、五区分の異動も、「費用」→「資産」といずれも同じであり、簿記の手続きだけを考えれば、経過勘定項目や消耗品の例と区別する必要はないともいえそうです。
ただし、現実には、そのような処理方法が紹介されることはありません。
商品勘定の期首と期末の整理を決算整理で行う通常の方法をとる場合には、仕入勘定は、決算整理前の段階で「当期純仕入高」を示し、決算整理を行うことで、「売上原価」が算出されることになります。
この当期純仕入高は、企業の一会計期間の仕入活動の総量を示すものとして損益計算書にも表示されます。
この当期純仕入高を勘定上、示しておくことにはそれなりの意味もあるといったところなのでしょう。
このように考えると簿記の一般的に行われる仕訳は、必ずしも単一の論理に全面的に従っている訳ではないことがわかります。
続・再振替仕訳とは何か（３）へく
（支出時）費用××× ○○○×××
（決算時）資産××× 費 用×××
つまりは、支出時に費用処理し、決算時にその一部（未経過・未使用分）を資産に振替えるケースです。
また、この論理を突き詰めると、例えば、商品勘定の処理について三分割法をとった場合に行われる決算整理仕訳、
（１）仕 入××× 繰越商品××× ← 期首分
（２）繰越商品××× 仕 入××× ← 期末分
のうち、（１）（期首）分については、決算整理としてではなく、開始手続の段階で、行う必要があるということになるのかもしれません（このような処理は、もちろん、一般的ではありません）。
確かに、五区分の異動も、「費用」→「資産」といずれも同じであり、簿記の手続きだけを考えれば、経過勘定項目や消耗品の例と区別する必要はないともいえそうです。
ただし、現実には、そのような処理方法が紹介されることはありません。
商品勘定の期首と期末の整理を決算整理で行う通常の方法をとる場合には、仕入勘定は、決算整理前の段階で「当期純仕入高」を示し、決算整理を行うことで、「売上原価」が算出されることになります。
この当期純仕入高は、企業の一会計期間の仕入活動の総量を示すものとして損益計算書にも表示されます。
この当期純仕入高を勘定上、示しておくことにはそれなりの意味もあるといったところなのでしょう。
このように考えると簿記の一般的に行われる仕訳は、必ずしも単一の論理に全面的に従っている訳ではないことがわかります。
続・再振替仕訳とは何か（３）へく
「続・再振替仕訳とは何か」では、必ずしも経過勘定項目にはとらわれず、これに類する会計処理、特に翌期首における決算整理時の逆仕訳について考えてみたいと思います。
まずは、消耗品（貯蔵品）に関する処理からです。
再振替仕訳を経過勘定項目に限定して説明する場合は少なくありませんが、少なくとも消耗品を購入時に費用処理し、決算において未使用部分を費用勘定（消耗品費）へ振替える処理を行っている場合には、翌期首における決算時の逆仕訳は必要になるでしょう。
そして、実際の出題でも決算段階で行われていなければ、決算修正で行う必要があります。
消耗品の処理に関しては、次の三法が考えられます（購入１００、消費７０）。
�々愼�時資産処理・使用時に使用部分を費用へ振替
（購入時）消耗品 １００ 現金預金１００
（使用時）消耗品費 ７０ 消耗品 ７０
��購入時資産処理・決算時に使用部分を費用へ振替
（購入時）消耗品 １００ 現金預金１００
（決算時）消耗品費 ７０ 消耗品 ７０
�９愼�時費用処理・決算時に未使用部分を資産へ振替
（購入時）消耗品費１００ 現金預金１００
（決算時）消耗品 ３０ 消耗品費 ３０
もっとも�，蓮△修糧兒┐議�の効果を果たし得ず、現実的な採用は考えにくいといってよいでしょう。
現実的な利用が考えられるのは、�△覆い靴廊�です。
��購入時に資産処理を行い決算時に使用部分を費用へ振替えているならば、翌期の処理は必要ありません。
これは、基本的な（購入時）の処理が資産処理（翌期に繰り越す科目での処理）だからです。
�９愼�時に費用処理を行い決算時に未使用部分を資産へ振替えている場合には、翌期の逆仕訳が必要ということなります。
これは、前払費用の例と同様に支払時（購入時）に「決算において繰り越す科目ではない費用科目」で先んじて処理を行うためといってよいでしょう。
この点では、経過勘定項目における前払費用のケースと何ら異なるところはありません。
再振替仕訳（２）へ
まずは、消耗品（貯蔵品）に関する処理からです。
再振替仕訳を経過勘定項目に限定して説明する場合は少なくありませんが、少なくとも消耗品を購入時に費用処理し、決算において未使用部分を費用勘定（消耗品費）へ振替える処理を行っている場合には、翌期首における決算時の逆仕訳は必要になるでしょう。
そして、実際の出題でも決算段階で行われていなければ、決算修正で行う必要があります。
消耗品の処理に関しては、次の三法が考えられます（購入１００、消費７０）。
�々愼�時資産処理・使用時に使用部分を費用へ振替
（購入時）消耗品 １００ 現金預金１００
（使用時）消耗品費 ７０ 消耗品 ７０
��購入時資産処理・決算時に使用部分を費用へ振替
（購入時）消耗品 １００ 現金預金１００
（決算時）消耗品費 ７０ 消耗品 ７０
�９愼�時費用処理・決算時に未使用部分を資産へ振替
（購入時）消耗品費１００ 現金預金１００
（決算時）消耗品 ３０ 消耗品費 ３０
もっとも�，蓮△修糧兒┐議�の効果を果たし得ず、現実的な採用は考えにくいといってよいでしょう。
現実的な利用が考えられるのは、�△覆い靴廊�です。
��購入時に資産処理を行い決算時に使用部分を費用へ振替えているならば、翌期の処理は必要ありません。
これは、基本的な（購入時）の処理が資産処理（翌期に繰り越す科目での処理）だからです。
�９愼�時に費用処理を行い決算時に未使用部分を資産へ振替えている場合には、翌期の逆仕訳が必要ということなります。
これは、前払費用の例と同様に支払時（購入時）に「決算において繰り越す科目ではない費用科目」で先んじて処理を行うためといってよいでしょう。
この点では、経過勘定項目における前払費用のケースと何ら異なるところはありません。
再振替仕訳（２）へ
経過勘定項目の翌期首における再振替仕訳を行う理由についてみてきました。
一つは、簿記の手続上の役割分担を重視する理論的立場からのものでした（直接整理法とのバランス）。
もう一つが、実践上の理由です（期中手続の簡略化）。
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一つは、簿記の手続上の役割分担を重視する理論的立場からのものでした（直接整理法とのバランス）。
もう一つが、実践上の理由です（期中手続の簡略化）。
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再振替仕訳が翌期首に行われる理由としてあげられることがあるのが、実践的な理由です。
期中処理を行う段階で借方の科目は支払利息のみにしておいた方が楽チンだからというのがその理由といってよいでしょう。
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期中処理を行う段階で借方の科目は支払利息のみにしておいた方が楽チンだからというのがその理由といってよいでしょう。
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再振替仕訳を決算整理の行われた翌期首に行う理由の一つは、いわば簿記の理論上のものです。
このような立場によれば、開始・期中・決算という簿記一巡におけるそれぞれの手続きの役割分担を重視し、その混乱をきらいます。
前回ご紹介した直接整理法との整合を図る上からも、翌期首に再振替仕訳を行うこととされる訳です。
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このような立場によれば、開始・期中・決算という簿記一巡におけるそれぞれの手続きの役割分担を重視し、その混乱をきらいます。
前回ご紹介した直接整理法との整合を図る上からも、翌期首に再振替仕訳を行うこととされる訳です。
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経過勘定項目の整理方法としては、「間接整理法」が一般的です。
間接整理法とは、「前払費用（利息）」等の具体的な勘定を用意して、決算整理を行う方法を意味します。
これに対して、直接に費用（収益）勘定で繰越処理を行い（英米式の場合）または残高勘定に振替える方法（大陸式の場合）は「直接整理法」や「直接控除法」などと呼ばれます。
受験簿記においてはほとんど触れられることのない直接整理法ですが、大陸式を例にとって考えておきましょう（本当に、受験では必要ありません）。
（間接整理法）
×１期
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算整理）前払利息 ３０ 支払利息 ３０
（決算振替）損 益 ９０ 支払利息 ９０
（決算振替）決算残高 ３０ 前払利息 ３０
×２期
（開始仕訳）前払利息 ３０ 開始残高 ３０
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算整理）前払利息 ３０ 支払利息 ３０
（決算振替）損 益１２０ 支払利息１２０
（決算振替）決算残高 ３０ 前払利息 ３０
直接整理法
×１期
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算振替）損 益 ９０ 支払利息 ９０
（決算振替）決算残高 ３０ 支払利息 ３０
×２期
（開始仕訳）支払利息 ３０ 開始残高 ３０
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算振替）損 益１２０ 支払利息１２０
（決算振替）決算残高 ３０ 支払利息 ３０
直接整理法では、経過勘定は設けられず、直接、費用（収益）科目で繰越の処理が行われることになります。
この直接整理法をとった場合の期中手続に入る前の支払利息勘定は３０円となっており、この支払利息勘定の金額とのバランスをとるためには、前払費用（利息）勘定という経過勘定を用いる間接整理法においては、再振替仕訳が必要であることになります。
再振替仕訳とは何か（８）へ
間接整理法とは、「前払費用（利息）」等の具体的な勘定を用意して、決算整理を行う方法を意味します。
これに対して、直接に費用（収益）勘定で繰越処理を行い（英米式の場合）または残高勘定に振替える方法（大陸式の場合）は「直接整理法」や「直接控除法」などと呼ばれます。
受験簿記においてはほとんど触れられることのない直接整理法ですが、大陸式を例にとって考えておきましょう（本当に、受験では必要ありません）。
（間接整理法）
×１期
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算整理）前払利息 ３０ 支払利息 ３０
（決算振替）損 益 ９０ 支払利息 ９０
（決算振替）決算残高 ３０ 前払利息 ３０
×２期
（開始仕訳）前払利息 ３０ 開始残高 ３０
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算整理）前払利息 ３０ 支払利息 ３０
（決算振替）損 益１２０ 支払利息１２０
（決算振替）決算残高 ３０ 前払利息 ３０
直接整理法
×１期
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算振替）損 益 ９０ 支払利息 ９０
（決算振替）決算残高 ３０ 支払利息 ３０
×２期
（開始仕訳）支払利息 ３０ 開始残高 ３０
（期中手続）支払利息１２０ 現金預金１２０
（決算振替）損 益１２０ 支払利息１２０
（決算振替）決算残高 ３０ 支払利息 ３０
直接整理法では、経過勘定は設けられず、直接、費用（収益）科目で繰越の処理が行われることになります。
この直接整理法をとった場合の期中手続に入る前の支払利息勘定は３０円となっており、この支払利息勘定の金額とのバランスをとるためには、前払費用（利息）勘定という経過勘定を用いる間接整理法においては、再振替仕訳が必要であることになります。
再振替仕訳とは何か（８）へ
簿記一巡の手続は、（１）開始手続→（２）期中手続→（３）決算手続という順序で行われます。
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伝統的な意味での期間損益計算は、「収支の損益への修正」という形で行われます。
その意味で今日の企業会計の枠組みを「発生主義会計」と呼ぶ場合もあります。
その全体としての発生主義会計の中でももっとも発生主義らしいといってもよいのが経過勘定項目の設定であり、経過勘定項目の設定が「狭義の発生主義」によるものといわれる所以でしょう。
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その意味で今日の企業会計の枠組みを「発生主義会計」と呼ぶ場合もあります。
その全体としての発生主義会計の中でももっとも発生主義らしいといってもよいのが経過勘定項目の設定であり、経過勘定項目の設定が「狭義の発生主義」によるものといわれる所以でしょう。
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再振替仕訳は、「決算整理で行われた経過勘定項目設定時の翌期首における逆仕訳」です。
「収支」と「損益」とでは決算整理を行う前の段階で違いがあります。
その「収支」を「損益」に修正するために決算段階で登場するのが、経過勘定項目です。
伝統的な期間損益計算は、基本的には、「収支」を「損益」に変換すことで行いますので、実際の経過勘定項目は、もう少し狭い範囲のものです。
より具体的に経過勘定項目を規定しているのが企業会計原則の注解５です。
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「収支」と「損益」とでは決算整理を行う前の段階で違いがあります。
その「収支」を「損益」に修正するために決算段階で登場するのが、経過勘定項目です。
伝統的な期間損益計算は、基本的には、「収支」を「損益」に変換すことで行いますので、実際の経過勘定項目は、もう少し狭い範囲のものです。
より具体的に経過勘定項目を規定しているのが企業会計原則の注解５です。
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「再振替仕訳」は、「前期末に行われた経過勘定項目設定時の翌期首における逆仕訳」です。
決算整理前の「帳簿記録 → 試算表」は基本的に支出や収入をもとに計上されます。
前期の決算段階で支出（収入）を費用（収益）に修正する過程で生ずる暫定的、経過的な項目が「経過勘定項目」といえます。
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決算整理前の「帳簿記録 → 試算表」は基本的に支出や収入をもとに計上されます。
前期の決算段階で支出（収入）を費用（収益）に修正する過程で生ずる暫定的、経過的な項目が「経過勘定項目」といえます。
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為替予約の実際がいまいちわかってませんので、見切り発車になってしまいますが、為替予約の考え方をみておきたいと思います。
為替予約は、例えば借入金の支払時の為替相場を事前に固めてしまう（予約する）行為です。
これは為替予約に限りませんが、一般的なデリバティブの契約時に、会計処理は必要ありません（仕訳なし）。
というのもデリバティブは、基本的には、総額ではなく、差額（差金）で考えるからです。
差額だけの決済（差金決済）で行われるのが一般的ですし、会計処理も差額だけで考えます（評価も）。
デリバティブに限らず一般的な取引は（贈与等を除いて）、等価での交換ですから、差額はでない、つまり、仕訳も要しないことになります（先物取引で委託証拠金を払うケースとオプション取引では、処理がありますが）。
このことは為替予約（為替予約もデリバティブの一種です）でも変りません。
備品を購入した（代金は未払い）。
仕訳は、備品××× 未払金××× ですが、この取引が仕訳として認識されるのは、備品という資産が増えて、未払金という負債が増えるからですが、それを相殺したりはしないからです。
それを相殺するのがルールならば、仕訳は不要ということになります。
為替予約は、予約相場を固める行為ですが、もし、総額で考えるとすると次のように考えることができると思います（未払金の例）。
未収金１００（←変動） 未払金１００（←固定）
為替予約は、自分が払う金額（貸方・未払金）を予約相場で固めます。
為替予約をした相手（銀行等）は、決済日には、決済日の相場での代金を用意しなければなりません。
為替予約は、銀行から変動したお金をもらって（たとえば１０５）、その代金を未払先に払うと考えるとどうでしょうか。
実際の為替予約は、この差額（１０５−１００）を決済する形をとります。
つまり、銀行から５をもらう（儲かる）訳です。
そのもらった５に自分の１００を足して、未払先に支払うというのが、為替予約取引といってよいと思います。
未収金１００（←変動） 未払金１００（←固定）
この段階では、差っ引きで、処理はいらないということになるでしょう。
決済時の処理を総額できるとすると、
（対銀行）
現金預金１０５ 未収金１００
為替差益 ５
（対未払先）
未払金１００ 現金預金１０５
為替差損 ５
本当は、純額です。
（対銀行）
現金預金５ 為替差益５
（対未払先）
未払金１００ 現金預金１０５
為替差損 ５
なお、「決済日の予約相場」が資料にあるとすれば、それは、「もし決済日に決済日の為替相場を予約した場合の相場」という意味になります。
当日の相場を予約するとしても当日の相場になる筈です。
つまり、この部分は、厳密には、資料としては、必要がない部分というべきかもしれません。
為替予約は、例えば借入金の支払時の為替相場を事前に固めてしまう（予約する）行為です。
これは為替予約に限りませんが、一般的なデリバティブの契約時に、会計処理は必要ありません（仕訳なし）。
というのもデリバティブは、基本的には、総額ではなく、差額（差金）で考えるからです。
差額だけの決済（差金決済）で行われるのが一般的ですし、会計処理も差額だけで考えます（評価も）。
デリバティブに限らず一般的な取引は（贈与等を除いて）、等価での交換ですから、差額はでない、つまり、仕訳も要しないことになります（先物取引で委託証拠金を払うケースとオプション取引では、処理がありますが）。
このことは為替予約（為替予約もデリバティブの一種です）でも変りません。
備品を購入した（代金は未払い）。
仕訳は、備品××× 未払金××× ですが、この取引が仕訳として認識されるのは、備品という資産が増えて、未払金という負債が増えるからですが、それを相殺したりはしないからです。
それを相殺するのがルールならば、仕訳は不要ということになります。
為替予約は、予約相場を固める行為ですが、もし、総額で考えるとすると次のように考えることができると思います（未払金の例）。
未収金１００（←変動） 未払金１００（←固定）
為替予約は、自分が払う金額（貸方・未払金）を予約相場で固めます。
為替予約をした相手（銀行等）は、決済日には、決済日の相場での代金を用意しなければなりません。
為替予約は、銀行から変動したお金をもらって（たとえば１０５）、その代金を未払先に払うと考えるとどうでしょうか。
実際の為替予約は、この差額（１０５−１００）を決済する形をとります。
つまり、銀行から５をもらう（儲かる）訳です。
そのもらった５に自分の１００を足して、未払先に支払うというのが、為替予約取引といってよいと思います。
未収金１００（←変動） 未払金１００（←固定）
この段階では、差っ引きで、処理はいらないということになるでしょう。
決済時の処理を総額できるとすると、
（対銀行）
現金預金１０５ 未収金１００
為替差益 ５
（対未払先）
未払金１００ 現金預金１０５
為替差損 ５
本当は、純額です。
（対銀行）
現金預金５ 為替差益５
（対未払先）
未払金１００ 現金預金１０５
為替差損 ５
なお、「決済日の予約相場」が資料にあるとすれば、それは、「もし決済日に決済日の為替相場を予約した場合の相場」という意味になります。
当日の相場を予約するとしても当日の相場になる筈です。
つまり、この部分は、厳密には、資料としては、必要がない部分というべきかもしれません。
本支店や本社工場と一口にいってもその役割分担のあり方は様々です。
ただ、出題されやすい典型的な役割分担を知っておくと問題にも取組みやすいと思います。
本支店と本社工場の典型的な役割りの分担を考えてみましょう。
（１）本支店会計（本店が仕入、支店が販売）
外部（仕入先） → 本店 → 支店 →外部（消費者）
本支店会計でよくある出題は、本店で商品を仕入れ、支店に一定の利益を付加して送付するというタイプです。
現実にも本店が仕入を一括して行うことは、多いでしょう。
仕入を一括して行うことで仕入先との価格交渉もスムーズにいきます。
つまりは、安く仕入れることが可能になるのです。
また、何が売れているのかの情報を集約し、これに見合う仕入を行う事も可能になります。仕入は、一括して行う事にメリットが大きいのです。
これに対して販売拠点は分散させるのが一般的です。
販売拠点を絞って「買いに来い」というような販売姿勢では、なかなか商品も思うようには売れないでしょう。
簿記論での出題もこのような一般的な本支店の役割分担を想定しているといってよいでしょう。つまり、本店が仕入を担当し、支店が販売を担当するという形態です。
もっとも販売拠点は多いほどよいという側面はありますので、本店でも販売を担当する方が自然なのかもしれません。
（２）本社工場会計（本社が仕入と販売、工場が製造）
外部 → 本社（材料） → 工場（材料・仕掛品・製品） → 本社（製品） → 外部（消費者）
本支店会計と本社工場会計との大きな違いは、内部活動（製造活動）の記録の有無にあります。
本社工場会計での本社と工場の役割分担としては、本社が外部活動（仕入・販売活動）を担当し、工場が内部活動（製造活動）を担当するという場合が多いようです。
製造活動には、外部活動とは異なる目標（よい製品をより安く製造する）がありますので、これを工場が内部活動のみを担当するのは、極めて自然です。
実際の出題でも、本社が材料を購入し、一定の内部利益を付加してこれを工場に送付する。工場では製品を製造し、完成した製品に利益を付加して本社へ送付するという形態です。
本社では、工場から送付された製品の販売を担当します。
このような典型的な役割分担をとりあえずは想定したうえで、基本的な仕組みを理解し、実際の問題では、簡単な図を書く等して、その役割分担をしっかりと意識したいところです。
ただ、出題されやすい典型的な役割分担を知っておくと問題にも取組みやすいと思います。
本支店と本社工場の典型的な役割りの分担を考えてみましょう。
（１）本支店会計（本店が仕入、支店が販売）
外部（仕入先） → 本店 → 支店 →外部（消費者）
本支店会計でよくある出題は、本店で商品を仕入れ、支店に一定の利益を付加して送付するというタイプです。
現実にも本店が仕入を一括して行うことは、多いでしょう。
仕入を一括して行うことで仕入先との価格交渉もスムーズにいきます。
つまりは、安く仕入れることが可能になるのです。
また、何が売れているのかの情報を集約し、これに見合う仕入を行う事も可能になります。仕入は、一括して行う事にメリットが大きいのです。
これに対して販売拠点は分散させるのが一般的です。
販売拠点を絞って「買いに来い」というような販売姿勢では、なかなか商品も思うようには売れないでしょう。
簿記論での出題もこのような一般的な本支店の役割分担を想定しているといってよいでしょう。つまり、本店が仕入を担当し、支店が販売を担当するという形態です。
もっとも販売拠点は多いほどよいという側面はありますので、本店でも販売を担当する方が自然なのかもしれません。
（２）本社工場会計（本社が仕入と販売、工場が製造）
外部 → 本社（材料） → 工場（材料・仕掛品・製品） → 本社（製品） → 外部（消費者）
本支店会計と本社工場会計との大きな違いは、内部活動（製造活動）の記録の有無にあります。
本社工場会計での本社と工場の役割分担としては、本社が外部活動（仕入・販売活動）を担当し、工場が内部活動（製造活動）を担当するという場合が多いようです。
製造活動には、外部活動とは異なる目標（よい製品をより安く製造する）がありますので、これを工場が内部活動のみを担当するのは、極めて自然です。
実際の出題でも、本社が材料を購入し、一定の内部利益を付加してこれを工場に送付する。工場では製品を製造し、完成した製品に利益を付加して本社へ送付するという形態です。
本社では、工場から送付された製品の販売を担当します。
このような典型的な役割分担をとりあえずは想定したうえで、基本的な仕組みを理解し、実際の問題では、簡単な図を書く等して、その役割分担をしっかりと意識したいところです。
結局、社債は買いませんでした（←買えなかった、でしょ）。
でも、ちょっと悔しいんで、有価証券利息の計算方法は確認しました。
おりょ、最初から確認だけしておけばよかったのかな。
実際は、次のような感じです（数年前の話で、現在は確認していません。ちなみに簿記の試験には、一切関係ありません）。
額面１００円×年利率×経過日数／３６５日＝額面１００円あたりの経過利息（円未満７桁まで算出、８桁以下切捨て）
額面１００円あたりの経過利息×額面総額／１００円＝経過利息
半年ごとの利息という計算はしないようです。
また、額面１００円あたりで一回だしといて、そこで端数処理が入るようです。
よく、日商二級の問題集なんかで、利率年７．３％とか、期間が７３日や１４６日になるような出題がありますが、ぴったり割り切れるようにしておけば、こういった実際の計算とも一致するってことにもなるんでしょう。
３６５日を７３日で割るとちょうど５ですんで。
でも簿記論の問題で、月割以外みたことないし。
おりょ、私は、いったい何をやってるんだか。
そうそう、デリバティブでした。
既発債の取引が機関投資家（他人のお金を運用したりする人達）を中心として行われる以上、そもそも個人投資家が社債の取引を考えること自体、間違っていたようです。
せいぜいが、余剰資金の運用として国債を買うくらいが想定できるといったところなのかもしれません。
本日の教訓。
債券取引は、一般の個人投資家向けではない。
私は、機関投資家ではない。
したがって、債券取引になじむこともできない。
三段論法ですね（←なんか違う気が、って、もしかして、おしまいですか）。
（６）へ
でも、ちょっと悔しいんで、有価証券利息の計算方法は確認しました。
おりょ、最初から確認だけしておけばよかったのかな。
実際は、次のような感じです（数年前の話で、現在は確認していません。ちなみに簿記の試験には、一切関係ありません）。
額面１００円×年利率×経過日数／３６５日＝額面１００円あたりの経過利息（円未満７桁まで算出、８桁以下切捨て）
額面１００円あたりの経過利息×額面総額／１００円＝経過利息
半年ごとの利息という計算はしないようです。
また、額面１００円あたりで一回だしといて、そこで端数処理が入るようです。
よく、日商二級の問題集なんかで、利率年７．３％とか、期間が７３日や１４６日になるような出題がありますが、ぴったり割り切れるようにしておけば、こういった実際の計算とも一致するってことにもなるんでしょう。
３６５日を７３日で割るとちょうど５ですんで。
でも簿記論の問題で、月割以外みたことないし。
おりょ、私は、いったい何をやってるんだか。
そうそう、デリバティブでした。
既発債の取引が機関投資家（他人のお金を運用したりする人達）を中心として行われる以上、そもそも個人投資家が社債の取引を考えること自体、間違っていたようです。
せいぜいが、余剰資金の運用として国債を買うくらいが想定できるといったところなのかもしれません。
本日の教訓。
債券取引は、一般の個人投資家向けではない。
私は、機関投資家ではない。
したがって、債券取引になじむこともできない。
三段論法ですね（←なんか違う気が、って、もしかして、おしまいですか）。
（６）へ
端数利息の計算方法については、前からちと？でした。
もちろん、基本的には、額面×利率＝利息 でいいんですが、問題は端数利息です。
例えば１月分の端数利息を計算する場合でも、
額面×利率×１月／12月＝利息
と計算している場合と
額面×利率×１／２×１月／６月＝利息
と計算している場合があったりします。
簿記論の計算では、月割が多いのでそれほど問題になることはないですが、実際の計算は当然、日割でしょう。
実際は、どう計算しているのかなあというのが知りたかった訳です。
これでまた、誰も知らないこと（別名、どうでもいいこと）を知ることができるなあとニヤつきながら、証券会社に電話をしました。
ところが、です。
まあ、相手にされていないんです。
どうも既に発行されている社債で購入が可能なものは少なく、それも百万円単位との事でした。
ひゃっ、百万ですか。
そ、そうなんですか。
まあ、私にとって百万円は、はした金ですが、諸般の事情により断念いたしました（はした金なのに断念したのね）。
どうも自分の印象では、簿記の問題でも市場からの買入償還なんてのがありますんで、結構、あるのかなあとも思っていたのですが、そもそも一般の社債の購入が、へなちょこ個人投資家なんかは相手にしていないようです。
最近は、個人向けの商品も開発されているようですが、それも基本的には、新規の発行を前提としたものなのでしょう。
ということで、本日の教訓。
既発の社債を買おうとすると転換社債（転換社債型新株予約権付社債）をすすめられて、それを断ると外債（外国の債券）をすすめられる。
ふーっ。
（４）へ
もちろん、基本的には、額面×利率＝利息 でいいんですが、問題は端数利息です。
例えば１月分の端数利息を計算する場合でも、
額面×利率×１月／12月＝利息
と計算している場合と
額面×利率×１／２×１月／６月＝利息
と計算している場合があったりします。
簿記論の計算では、月割が多いのでそれほど問題になることはないですが、実際の計算は当然、日割でしょう。
実際は、どう計算しているのかなあというのが知りたかった訳です。
これでまた、誰も知らないこと（別名、どうでもいいこと）を知ることができるなあとニヤつきながら、証券会社に電話をしました。
ところが、です。
まあ、相手にされていないんです。
どうも既に発行されている社債で購入が可能なものは少なく、それも百万円単位との事でした。
ひゃっ、百万ですか。
そ、そうなんですか。
まあ、私にとって百万円は、はした金ですが、諸般の事情により断念いたしました（はした金なのに断念したのね）。
どうも自分の印象では、簿記の問題でも市場からの買入償還なんてのがありますんで、結構、あるのかなあとも思っていたのですが、そもそも一般の社債の購入が、へなちょこ個人投資家なんかは相手にしていないようです。
最近は、個人向けの商品も開発されているようですが、それも基本的には、新規の発行を前提としたものなのでしょう。
ということで、本日の教訓。
既発の社債を買おうとすると転換社債（転換社債型新株予約権付社債）をすすめられて、それを断ると外債（外国の債券）をすすめられる。
ふーっ。
（４）へ
デリバティブは、金融派生商品と呼ばれます。
元になる金融商品の価格等の数値に連動した金融商品、それがデリバティブです。
元になる金融商品は、「原資産」と呼ばれますが、この原資産となる金融商品の典型に、株式や債券（社債等）があります。
今日は、私の債券取引のお話です。
実は、以前に債券（社債）を買おうと思ったことがあります。
しかし、勉強熱心な簿記論の事、邪心があった訳ではありません。
邪心があった訳ではありません（←だから、何故、二度いう）。
何故、買おうかと思ったかというと経過利息（端数利息）を払ってみたかったからです。
（例題）社債を買った。代金は、経過利息とともに現金で支払った。
（借）投資有価証券××× （貸）現金預金×××
有価証券利息××× ←これです。
社債等の発行済の債券を買うときには、前回の利払からその日までの利息（経過利息）を売り手に払うというのが、慣行になっていて、簿記的には、この経過利息は、有価証券利息勘定で処理されます。
有価証券利息は、収益の勘定なのに最初に借方に出たりしますので、わかりにくいです。
「配当金領収証が現金」なんてのもそうですが、こういうのは、一度、体験してしまうと、なあーんだということになる訳で、自分で買って、計算書でも拝めば、人にも説明しやすいと思った訳です。
よし。社債を買おう。
簿記論は、勇んで証券会社へ電話をかけました。
さて、簿記論は、社債を買えたのでしょうか。
簿記論は、経過利息を払うことができたのでしょうか（←なんかオチがみえますな）。
デリバティブへの道（４）へ
元になる金融商品の価格等の数値に連動した金融商品、それがデリバティブです。
元になる金融商品は、「原資産」と呼ばれますが、この原資産となる金融商品の典型に、株式や債券（社債等）があります。
今日は、私の債券取引のお話です。
実は、以前に債券（社債）を買おうと思ったことがあります。
しかし、勉強熱心な簿記論の事、邪心があった訳ではありません。
邪心があった訳ではありません（←だから、何故、二度いう）。
何故、買おうかと思ったかというと経過利息（端数利息）を払ってみたかったからです。
（例題）社債を買った。代金は、経過利息とともに現金で支払った。
（借）投資有価証券××× （貸）現金預金×××
有価証券利息××× ←これです。
社債等の発行済の債券を買うときには、前回の利払からその日までの利息（経過利息）を売り手に払うというのが、慣行になっていて、簿記的には、この経過利息は、有価証券利息勘定で処理されます。
有価証券利息は、収益の勘定なのに最初に借方に出たりしますので、わかりにくいです。
「配当金領収証が現金」なんてのもそうですが、こういうのは、一度、体験してしまうと、なあーんだということになる訳で、自分で買って、計算書でも拝めば、人にも説明しやすいと思った訳です。
よし。社債を買おう。
簿記論は、勇んで証券会社へ電話をかけました。
さて、簿記論は、社債を買えたのでしょうか。
簿記論は、経過利息を払うことができたのでしょうか（←なんかオチがみえますな）。
デリバティブへの道（４）へ
デリバティブは、日本語では「金融派生商品」や「派生金融商品」と訳されます。
金融商品から派生するものがデリバティブです。
もう少し正確にいうと「金融商品の価格などの数値に連動して編み出された新たな金融商品」、それがデリバティブです。
デリバティブが金融取引から派生するものである以上、デリバティブの理解には、金融商品の知識が不可欠でしょう。
簡単な金融商品の取引について、書いていきたいと思います。
金融商品の代表選手というと株式と債券があります。
これと預金をあわせて考えると、
リスクの面では、
株式 ＞ 債券 ＞ 預金
収益の面では、
株式 ＞ 債券 ＞ 預金
という関係があります。
株式は、もっとも儲かる可能性が高いけれども、その分、リスクも大きいです。
うまくたちまわれば、大きく儲かるかもしれない株式。
収益も小さいけれど、リスクも小さい預金。
その中間に債券があります。
預金については、皆さんなじみがあるかと思いますので、次回以後は、債券や株式等の金融商品についてみていきたいと思います。
（３）へ
金融商品から派生するものがデリバティブです。
もう少し正確にいうと「金融商品の価格などの数値に連動して編み出された新たな金融商品」、それがデリバティブです。
デリバティブが金融取引から派生するものである以上、デリバティブの理解には、金融商品の知識が不可欠でしょう。
簡単な金融商品の取引について、書いていきたいと思います。
金融商品の代表選手というと株式と債券があります。
これと預金をあわせて考えると、
リスクの面では、
株式 ＞ 債券 ＞ 預金
収益の面では、
株式 ＞ 債券 ＞ 預金
という関係があります。
株式は、もっとも儲かる可能性が高いけれども、その分、リスクも大きいです。
うまくたちまわれば、大きく儲かるかもしれない株式。
収益も小さいけれど、リスクも小さい預金。
その中間に債券があります。
預金については、皆さんなじみがあるかと思いますので、次回以後は、債券や株式等の金融商品についてみていきたいと思います。
（３）へ
今回から「デリバティブへの道」と題して、デリバティブの会計処理を理解するうえでの予備知識として必要な事を書いていきたいと思います。
まだ、基礎的な項目で書いていないものもあるのですが、デリバティブを先行させる理由は、いくつかあります。
一つは、やはり苦手という声をよく耳にすること。
そして、もう一つは、簿記論の現在の試験委員の得意分野であるということ。
ただし、試験的にみると、結局は、出なかったじゃんという結末は、よくあります（今年は、そんな予感もしているのですが）。
そして、一番大きいのが、私が若干ですが（若干です）、金融商品を購入した経験があることです（若干です←怪しいですな）。
デリバティブを本格的に扱う職業の方の方がもちろん詳しいでしょうが、専門的過ぎてわかりにくいという面もない訳ではありません。
特に数式が出てきた途端に、読んでいた本のページを閉じたりするという傾向のある方もいらっしゃるのではないでしょうか（←そりゃ、私だ）。
素人の方が、向いている面もきっとある筈です。
自分が知っている金融商品に関連したデリバティブの会計処理については、必ずしも難しいと感じる訳ではありません。
ところが、自分で全く見当のつかない金融商品に関連したデリバティブの会計処理に対する距離の遠いこと、これは、スゴイです。
取引をみて、仕訳をみても、何をやっているのかさっぱりわからないという事が少なくありません。
しかし、仕組みがわかれば、デリバティブの会計処理も難しくはありません。
難しいのは、会計処理ではなく、デリバティブそのものなのです。
今回は、私の株式取引なんかの話を交えつつ、話を進めていく予定でいますので、これから株式取引をはじめようかと思っている方にもおすすめです。
って、反面教師として、ですが。
（２）へ
まだ、基礎的な項目で書いていないものもあるのですが、デリバティブを先行させる理由は、いくつかあります。
一つは、やはり苦手という声をよく耳にすること。
そして、もう一つは、簿記論の現在の試験委員の得意分野であるということ。
ただし、試験的にみると、結局は、出なかったじゃんという結末は、よくあります（今年は、そんな予感もしているのですが）。
そして、一番大きいのが、私が若干ですが（若干です）、金融商品を購入した経験があることです（若干です←怪しいですな）。
デリバティブを本格的に扱う職業の方の方がもちろん詳しいでしょうが、専門的過ぎてわかりにくいという面もない訳ではありません。
特に数式が出てきた途端に、読んでいた本のページを閉じたりするという傾向のある方もいらっしゃるのではないでしょうか（←そりゃ、私だ）。
素人の方が、向いている面もきっとある筈です。
自分が知っている金融商品に関連したデリバティブの会計処理については、必ずしも難しいと感じる訳ではありません。
ところが、自分で全く見当のつかない金融商品に関連したデリバティブの会計処理に対する距離の遠いこと、これは、スゴイです。
取引をみて、仕訳をみても、何をやっているのかさっぱりわからないという事が少なくありません。
しかし、仕組みがわかれば、デリバティブの会計処理も難しくはありません。
難しいのは、会計処理ではなく、デリバティブそのものなのです。
今回は、私の株式取引なんかの話を交えつつ、話を進めていく予定でいますので、これから株式取引をはじめようかと思っている方にもおすすめです。
って、反面教師として、ですが。
（２）へ
保証債務は、手形の遡及義務という偶発債務を時価であらわしたものです。
したがって、その偶発債務が消滅すれば、保証債務を計上しておく必要はありません。
遡及義務が消滅するケースには、手形の期日が到来し、代金の決済が無事に行われた場合があります。
この場合は、
（借）保証債務×××（貸）保証債務取崩益（収益）×××
という処理を行うことになります。
また、遡及義務を実際に履行しても、偶発債務は消滅します。
この場合にも上記の処理を行います。
もっとも履行の結果生じた債権（不渡手形）は、貸倒れの危険がかなり高く、保証債務として計上した金額（結果として取崩して収益とする金額）よりも大きな貸倒引当金を決算において個別設定することになるでしょう。
以上、長期にわたって、手形割引の会計処理についてみてきました。
手形割引の会計処理に関連して実際の税理士試験の過去問をご紹介して、長かった続・手形割引の会計処理を終わりにしたいと思います。
ぜひ、もう一度、手がけてみてください。
（１）平成９年度の第２問 問２ １ 「上級問題集�癸魁�
（２）平成９年度の第２問 問２ ３ 「上級問題集��12」
同一年度の同一出題者による出題です。
（１）は、金融資産（売掛債権）、（２）は、金融負債（社債）、それぞれ具体的な事例の中で、消滅する場合と消滅しない場合の会計処理を問うものです。
出題者の意識の中には、もちろん、金融資産・負債の消滅の認識があったことになるでしょう。
手形割引の会計処理という具体的題材をもとに、金融資産の消滅の認識について思いを巡らせた後に手がけたときに、これらの問題に対する距離感がいくらかでも縮んでいるとすれば幸いです。
続・手形割引の会計処理（完）
したがって、その偶発債務が消滅すれば、保証債務を計上しておく必要はありません。
遡及義務が消滅するケースには、手形の期日が到来し、代金の決済が無事に行われた場合があります。
この場合は、
（借）保証債務×××（貸）保証債務取崩益（収益）×××
という処理を行うことになります。
また、遡及義務を実際に履行しても、偶発債務は消滅します。
この場合にも上記の処理を行います。
もっとも履行の結果生じた債権（不渡手形）は、貸倒れの危険がかなり高く、保証債務として計上した金額（結果として取崩して収益とする金額）よりも大きな貸倒引当金を決算において個別設定することになるでしょう。
以上、長期にわたって、手形割引の会計処理についてみてきました。
手形割引の会計処理に関連して実際の税理士試験の過去問をご紹介して、長かった続・手形割引の会計処理を終わりにしたいと思います。
ぜひ、もう一度、手がけてみてください。
（１）平成９年度の第２問 問２ １ 「上級問題集�癸魁�
（２）平成９年度の第２問 問２ ３ 「上級問題集��12」
同一年度の同一出題者による出題です。
（１）は、金融資産（売掛債権）、（２）は、金融負債（社債）、それぞれ具体的な事例の中で、消滅する場合と消滅しない場合の会計処理を問うものです。
出題者の意識の中には、もちろん、金融資産・負債の消滅の認識があったことになるでしょう。
手形割引の会計処理という具体的題材をもとに、金融資産の消滅の認識について思いを巡らせた後に手がけたときに、これらの問題に対する距離感がいくらかでも縮んでいるとすれば幸いです。
続・手形割引の会計処理（完）
金融商品会計基準では、金融資産の消滅の認識について、財務構成要素アプローチをとっています。
そのため、金融資産の一部が他者に移転した場合は、その一部が無くなって、何かが残った（あるいは、新たに発生した）という処理を行うことになります。
手形割引は、勘定科目でいえば、受取手形という手形債権の譲渡ですから、手形割引時に、貸方・受取手形という処理を行う訳です。
ただ、手形には、遡及という独特の仕組みがあり、手形を他者に譲渡しても、一定の義務（遡及義務）が残ります。
この遡及義務を負債として認識したのが「保証債務」です。
「保証債務」の計上が、従来の偶発債務の備忘記録と大きく異なるのは、それが本来の簿記上の取引として帳簿上に記録されることでしょう。
この場合の保証債務は、時価で計上されます。
ただし、このような保証債務の時価による計上は、負債そのものの時価評価を目指したものではありません。
必ずしも、積極的に、負債を時価評価しようという訳ではない点には留意する必要があるでしょう。
金融資産の消滅の認識について、財務構成要素アプローチをとるために、いわば、やむをえず生じたものなのです。
したがって、保証債務の金額を決算で、時価で評価し直すということもありません。
そもそも保証債務自体が取引の対象となる筈もなく、その評価は、困難でしょう。
現実的な手形割引は、金融機関が手形の不渡等の事態が生じた場合には、企業に手形を無条件で買い戻させるという条件をつけて行っているため、そもそも取引の対象となっているのは、もともとあった受取手形から保証債務部分を引いた安全な債権のみなのです。
結局は、従来的な貸倒引当金の設定方法に近似した形で、保証債務を評価するということになるのでしょう（実際の問題では、手形額面の何％という形で出題されることが多いようです）。
続・手形割引の会計処理（10）へ
そのため、金融資産の一部が他者に移転した場合は、その一部が無くなって、何かが残った（あるいは、新たに発生した）という処理を行うことになります。
手形割引は、勘定科目でいえば、受取手形という手形債権の譲渡ですから、手形割引時に、貸方・受取手形という処理を行う訳です。
ただ、手形には、遡及という独特の仕組みがあり、手形を他者に譲渡しても、一定の義務（遡及義務）が残ります。
この遡及義務を負債として認識したのが「保証債務」です。
「保証債務」の計上が、従来の偶発債務の備忘記録と大きく異なるのは、それが本来の簿記上の取引として帳簿上に記録されることでしょう。
この場合の保証債務は、時価で計上されます。
ただし、このような保証債務の時価による計上は、負債そのものの時価評価を目指したものではありません。
必ずしも、積極的に、負債を時価評価しようという訳ではない点には留意する必要があるでしょう。
金融資産の消滅の認識について、財務構成要素アプローチをとるために、いわば、やむをえず生じたものなのです。
したがって、保証債務の金額を決算で、時価で評価し直すということもありません。
そもそも保証債務自体が取引の対象となる筈もなく、その評価は、困難でしょう。
現実的な手形割引は、金融機関が手形の不渡等の事態が生じた場合には、企業に手形を無条件で買い戻させるという条件をつけて行っているため、そもそも取引の対象となっているのは、もともとあった受取手形から保証債務部分を引いた安全な債権のみなのです。
結局は、従来的な貸倒引当金の設定方法に近似した形で、保証債務を評価するということになるのでしょう（実際の問題では、手形額面の何％という形で出題されることが多いようです）。
続・手形割引の会計処理（10）へ
手形割引は、法的には、手形債権の譲渡でした。
金融商品会計基準にそった会計処理では、受取手形を減らす処理を行います。
ただ、全部が無くなった場合はいいのですが、ちとややこしいのが、一部（これもわかりにくいですが）が残る場合です。
全部が無くなったなら何も問題はありません。
金融資産（この場合は、受取手形）を減らして終わりです。
問題は一部が残る場合です。
このような場合の金融資産の消滅の認識については、「リスク・経済価値アプローチ」と「財務構成要素アプローチ」と呼ばれる考え方があります。
既に、言葉でやられてしまう感じですが、いわば、「全部アプローチ」と「部分アプローチ」の違いです。
リスク・経済価値アプローチは、いわば「全部」アプローチです。
金融資産の全部（ほとんど）が移転して初めて、金融資産の消滅の認識を行う考え方です。
これに対して財務構成要素アプローチは、「部分」アプローチです。
金融資産の全部が移転していなくても、部分移転をそのまま認めてしまおうという考え方です。
受取手形は、代金を受取る権利です。
ただ、これを他人に譲渡しても遡及義務という偶発債務は残ります。
手形を持ちつづけていれば、不渡等が生じても代金をもらえないだけで、偶発債務があった訳ではありませんので、「偶発債務が生ずる」といった方がいいかもしれません。
手形割引（譲渡）を行うことは、純粋な「金銭債権」を譲り渡し、「偶発債務」が残る（発生）することを意味する訳です。
この残った（発生した）偶発債務を時価で評価したもの、それが「保証債務」です。
続・手形割引の会計処理（９）へ
金融商品会計基準にそった会計処理では、受取手形を減らす処理を行います。
ただ、全部が無くなった場合はいいのですが、ちとややこしいのが、一部（これもわかりにくいですが）が残る場合です。
全部が無くなったなら何も問題はありません。
金融資産（この場合は、受取手形）を減らして終わりです。
問題は一部が残る場合です。
このような場合の金融資産の消滅の認識については、「リスク・経済価値アプローチ」と「財務構成要素アプローチ」と呼ばれる考え方があります。
既に、言葉でやられてしまう感じですが、いわば、「全部アプローチ」と「部分アプローチ」の違いです。
リスク・経済価値アプローチは、いわば「全部」アプローチです。
金融資産の全部（ほとんど）が移転して初めて、金融資産の消滅の認識を行う考え方です。
これに対して財務構成要素アプローチは、「部分」アプローチです。
金融資産の全部が移転していなくても、部分移転をそのまま認めてしまおうという考え方です。
受取手形は、代金を受取る権利です。
ただ、これを他人に譲渡しても遡及義務という偶発債務は残ります。
手形を持ちつづけていれば、不渡等が生じても代金をもらえないだけで、偶発債務があった訳ではありませんので、「偶発債務が生ずる」といった方がいいかもしれません。
手形割引（譲渡）を行うことは、純粋な「金銭債権」を譲り渡し、「偶発債務」が残る（発生）することを意味する訳です。
この残った（発生した）偶発債務を時価で評価したもの、それが「保証債務」です。
続・手形割引の会計処理（９）へ
この続・手形割引の会計処理では、保証債務に注目してみていく筈でしたが、従来の取扱いをみているうちにすでに（７）です。
恐ろしい事です（←あんたでしょ）。
手形割引に伴う偶発債務について、「保証債務」という勘定科目が登場した理由を知るには、金融商品会計基準における「金融資産の消滅の認識」について知っておく必要があります。
金融資産の消滅の認識というと、金融資産（受取手形も含みます）がなくなったのはいつかという話です。
簿記的にいえば、貸方・金融資産という仕訳を行うのはいつなのか、です。
この点に関して、二つのことを考えてみましょう。
一つは、純粋なタイミングの話です。
金融商品会計基準では、金融資産の発生の認識を契約時点で、その消滅の認識を契約上の権利の行使・喪失・移転、おおざっぱにいうと無くなった場合に行うこととされています。
商品や固定資産については、今まで同様、資産を引渡した時点で、無くなった（商品は売上ですが）という処理を行うのですが、金融資産については、これを契約上の権利が無くなった段階で行うこととされました。
我国での一般的な株式の取引では、契約（約定といいます）から数日後に株式の受渡しと、代金の決済が行われるのが一般的です。
今までは、受渡日に売買があったとされていたのが、約定時点で仕訳をきることになった訳です。
株式取引を行う人は、経験があるかもしれませんが、約定すれば、その間、株価がすごく値下がりしても、約定した高い値段で、その株式を手にいれなければなりません。
つまり、約定した段階で、その株式が値下がりして、損をするというリスクは負うことになる訳です。
金融商品会計基準における金融資産の発生・消滅の認識の基本的な考え方（契約時点での認識）は、一般的な投資家のリスクの認識に近いといってよいかもしれません。
もう一つが、このような契約、引渡しといった話とは別に、その資産をバラバラにして、一部を譲渡するようなケースで、果たして、その資産を譲渡したのは、いつかという問題です。
複合金融商品（新株予約権付社債等）を考えるとわかるかと思いますが、金融商品は、分けたり、くっつけたりということが、可能なのです。
金融資産をバラして、その一部を譲渡したときの考え方には、リスク・経済価値アプローチと財務構成要素アプローチという考え方があります（って、名前どうにかならないんでしょうか）。
続・手形割引の会計処理（８）へ
恐ろしい事です（←あんたでしょ）。
手形割引に伴う偶発債務について、「保証債務」という勘定科目が登場した理由を知るには、金融商品会計基準における「金融資産の消滅の認識」について知っておく必要があります。
金融資産の消滅の認識というと、金融資産（受取手形も含みます）がなくなったのはいつかという話です。
簿記的にいえば、貸方・金融資産という仕訳を行うのはいつなのか、です。
この点に関して、二つのことを考えてみましょう。
一つは、純粋なタイミングの話です。
金融商品会計基準では、金融資産の発生の認識を契約時点で、その消滅の認識を契約上の権利の行使・喪失・移転、おおざっぱにいうと無くなった場合に行うこととされています。
商品や固定資産については、今まで同様、資産を引渡した時点で、無くなった（商品は売上ですが）という処理を行うのですが、金融資産については、これを契約上の権利が無くなった段階で行うこととされました。
我国での一般的な株式の取引では、契約（約定といいます）から数日後に株式の受渡しと、代金の決済が行われるのが一般的です。
今までは、受渡日に売買があったとされていたのが、約定時点で仕訳をきることになった訳です。
株式取引を行う人は、経験があるかもしれませんが、約定すれば、その間、株価がすごく値下がりしても、約定した高い値段で、その株式を手にいれなければなりません。
つまり、約定した段階で、その株式が値下がりして、損をするというリスクは負うことになる訳です。
金融商品会計基準における金融資産の発生・消滅の認識の基本的な考え方（契約時点での認識）は、一般的な投資家のリスクの認識に近いといってよいかもしれません。
もう一つが、このような契約、引渡しといった話とは別に、その資産をバラバラにして、一部を譲渡するようなケースで、果たして、その資産を譲渡したのは、いつかという問題です。
複合金融商品（新株予約権付社債等）を考えるとわかるかと思いますが、金融商品は、分けたり、くっつけたりということが、可能なのです。
金融資産をバラして、その一部を譲渡したときの考え方には、リスク・経済価値アプローチと財務構成要素アプローチという考え方があります（って、名前どうにかならないんでしょうか）。
続・手形割引の会計処理（８）へ
手形には、遡及という仕組みがあり、手形割引（譲渡）を行っても、偶発債務は残ります。
この偶発債務について、従来は、対照勘定又は評価勘定による備忘記録が行われることとされていました。
ただし、従来的な枠組みの中でも、これを備忘記録ではなく、簿記上の取引として捉える場合があります。
それは、引当金の設定が行われる場合です。
企業会計原則の注解１８では、「将来の特定の費用又は損失であって、その発生が当期以前の事象に起因し、発生の可能性が高く、かつ、その金額を合理的に見積もることができる場合には、当期の費用又は損失として引当金に繰入れ」ることとされています。
要は、損する可能性が高い場合には、引当金を設定することになる訳です（って、随分省略形ですが）。
手形割引については、従来は、貸倒引当金の設定による対処が行われていたといってよいでしょう。
手形割引は、法的には、手形債権の譲渡でした。
もう少し詳しくいうと、一般的な手形割引は、不渡等の特別な事情が生じた場合の買戻しの条件が付いた譲渡（買戻条件付譲渡）といえます。
手形債権は、譲渡してなくなってしまう訳ですから、本来は、評価勘定としての貸倒引当金を設定するのはおかしいです。
これは譲渡してしまった受取手形以外に受取手形がない場合を想定するとよくわかるかと思います。
貸借対照表上も、受取手形０で、いわば、マイナスの受取手形である貸倒引当金が生ずることになってしまいます。
理論的には、例えば、手形買戻損失引当金というような偶発損失引当金を設定するのが正しいというべきだったのかもしれません。
このあたりにも、従来から手形割引に対する偶発債務の処理がやや怪しい兆候はあったといってよいかもしれません。
簿記の出題でも、貸倒引当金の設定について、割引手形を含む場合とそうでない場合があったのは、上記のような理由からといってよいでしょう。
続・手形割引の会計処理（７）へ
この偶発債務について、従来は、対照勘定又は評価勘定による備忘記録が行われることとされていました。
ただし、従来的な枠組みの中でも、これを備忘記録ではなく、簿記上の取引として捉える場合があります。
それは、引当金の設定が行われる場合です。
企業会計原則の注解１８では、「将来の特定の費用又は損失であって、その発生が当期以前の事象に起因し、発生の可能性が高く、かつ、その金額を合理的に見積もることができる場合には、当期の費用又は損失として引当金に繰入れ」ることとされています。
要は、損する可能性が高い場合には、引当金を設定することになる訳です（って、随分省略形ですが）。
手形割引については、従来は、貸倒引当金の設定による対処が行われていたといってよいでしょう。
手形割引は、法的には、手形債権の譲渡でした。
もう少し詳しくいうと、一般的な手形割引は、不渡等の特別な事情が生じた場合の買戻しの条件が付いた譲渡（買戻条件付譲渡）といえます。
手形債権は、譲渡してなくなってしまう訳ですから、本来は、評価勘定としての貸倒引当金を設定するのはおかしいです。
これは譲渡してしまった受取手形以外に受取手形がない場合を想定するとよくわかるかと思います。
貸借対照表上も、受取手形０で、いわば、マイナスの受取手形である貸倒引当金が生ずることになってしまいます。
理論的には、例えば、手形買戻損失引当金というような偶発損失引当金を設定するのが正しいというべきだったのかもしれません。
このあたりにも、従来から手形割引に対する偶発債務の処理がやや怪しい兆候はあったといってよいかもしれません。
簿記の出題でも、貸倒引当金の設定について、割引手形を含む場合とそうでない場合があったのは、上記のような理由からといってよいでしょう。
続・手形割引の会計処理（７）へ
偶発債務の対照勘定による備忘記録は、あくまでもメモ的記録に過ぎません。
手形割引を行った場合の備忘記録としての対照勘定が、一般的な事業を行う会社で財務諸表に直接表示されることはないのです。
手形割引高は、補足情報として財務諸表に注記されますが、すべての注記事項を主要簿の記録と関係させなければならない訳ではないでしょう。
もっとも、相手方である金融機関では、対照勘定が財務諸表に直接表示されるようです。
試験には、まるで関係ありませんが。
偶発債務の備忘記録は、偶発債務の存在を主要簿の上でも明らかにするために行われます。
そのためには、手形が無事に決済され、偶発債務が消滅した事を把握するためには、手形の期日管理が不可欠です。
一般的にいっても、どの手形は、いつ期日が到来するのかをきちんと管理していなければ、資金繰の予定も立たないでしょうし、最悪、自ら不渡を出してしまうなどということにもなりかねません。
手形の期日管理を行うには、補助簿（手形記入帳）の記録が不可欠です。
しかし、補助簿の記録でまた、十分ともいえるのではないでしょうか。
手形割引に関係するのは受取手形記入帳ですが、企業は、そもそもこの補助簿で一般的な手形の期日管理を行っています。
その記録をわざわざ新たな勘定を設け、主要簿に行うことのメリットは、面倒というデメリットよりも大きいとは思えません。
もちろん、対照勘定という特殊な勘定については、簿記上の本来の記録とされる場合（金融機関等）もあるようですし、また、割賦販売等における対照勘定法の利用は、筋もとおっている訳ですから、対照勘定そのものがまるで不要だという訳ではありません。
しかし、手形割引時における対照勘定の利用は、実務上の煩雑さが目立つだけで、とりたてて役に立つものであるとは思えません。
今まで、手形割引時に評価勘定法と対照勘定法とが紹介されてきたのも、評価勘定や対照勘定という独特な勘定を手形割引という出来事に応じて紹介できるからといった簿記の学習上の配慮という程度に考えた方がよいのかもしれません。
続・手形割引の会計処理（６）へ
手形割引を行った場合の備忘記録としての対照勘定が、一般的な事業を行う会社で財務諸表に直接表示されることはないのです。
手形割引高は、補足情報として財務諸表に注記されますが、すべての注記事項を主要簿の記録と関係させなければならない訳ではないでしょう。
もっとも、相手方である金融機関では、対照勘定が財務諸表に直接表示されるようです。
試験には、まるで関係ありませんが。
偶発債務の備忘記録は、偶発債務の存在を主要簿の上でも明らかにするために行われます。
そのためには、手形が無事に決済され、偶発債務が消滅した事を把握するためには、手形の期日管理が不可欠です。
一般的にいっても、どの手形は、いつ期日が到来するのかをきちんと管理していなければ、資金繰の予定も立たないでしょうし、最悪、自ら不渡を出してしまうなどということにもなりかねません。
手形の期日管理を行うには、補助簿（手形記入帳）の記録が不可欠です。
しかし、補助簿の記録でまた、十分ともいえるのではないでしょうか。
手形割引に関係するのは受取手形記入帳ですが、企業は、そもそもこの補助簿で一般的な手形の期日管理を行っています。
その記録をわざわざ新たな勘定を設け、主要簿に行うことのメリットは、面倒というデメリットよりも大きいとは思えません。
もちろん、対照勘定という特殊な勘定については、簿記上の本来の記録とされる場合（金融機関等）もあるようですし、また、割賦販売等における対照勘定法の利用は、筋もとおっている訳ですから、対照勘定そのものがまるで不要だという訳ではありません。
しかし、手形割引時における対照勘定の利用は、実務上の煩雑さが目立つだけで、とりたてて役に立つものであるとは思えません。
今まで、手形割引時に評価勘定法と対照勘定法とが紹介されてきたのも、評価勘定や対照勘定という独特な勘定を手形割引という出来事に応じて紹介できるからといった簿記の学習上の配慮という程度に考えた方がよいのかもしれません。
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